Interessi con deducibilità ampia
Cassazione in controtendenza rispetto alle tesi dell'amministrazione finanziaria in tema di inerenza degli interessi passivi, che almeno per i soggetti Ires devono intendersi sempre deducibili, nei limiti consentiti dall'articolo 96 del Tuir.
La disciplina
I costi sostenuti sono deducibili nella determinazione del reddito d'impresa solo se essi sono inerenti, cioè relativi all'attività da cui derivano proventi che concorrono a formare il reddito. Questo è il disposto dell'articolo 109, comma 5, del Tuir: norma che rientra nei principi generali del reddito d'impresa ed è, quindi, applicabile a tutti i contribuenti imprenditori. La disposizione prevede un'esplicita deroga che riguarda gli interessi passivi, i quali sarebbero letteralmente esclusi dal controllo di inerenza. Dal periodo d'imposta 2008 per gli imprenditori assoggettati ad Irpef c'è però una ulteriore complicazione: nel testo dell'articolo 61, comma 1, del Tuir si afferma esplicitamente che «gli interessi passivi inerenti all'esercizio d'impresa sono deducibili». Quindi la disposizione stabilisce una precondizione che è necessario valutare prima di affermare che per le imprese individuali e per le società di persone gli interessi passivi sono deducibili, e cioè che siano inerenti.
Secondo la circolare 19/E/2009, «rispetto alla previgente formulazione dell'articolo 96, l'articolo 61 puntualizza il proprio campo di applicazione, confermando che nello stesso rientrano gli interessi passivi «inerenti» l'esercizio d'impresa. Di conseguenza, in via preliminare, rispetto alla determinazione del pro rata di deducibilità, occorre escludere gli interessi passivi che non afferiscono all'esercizio dell'impresa, in quanto gli stessi non entrano nel citato rapporto e sono del tutto indeducibili».
Data questa esplicita previsione relativa all'Irpef, è iniziata una discussione dottrinaria tesa capire se esista o meno una simile precondizione di deducibilità anche nel mondo Ires, registrandosi posizioni secondo cui il principio di inerenza sarebbe immanente a tutta la formulazione normativa del reddito d'impresa. Questa tesi fatica a spiegare la ragione per cui nell'articolo 109 del Tuir vi sia una specifica esclusione degli interessi passivi dal monitoraggio dell'inerenza, d'altra parte occorre ammettere che risulta poco convincente pensare che solo le imprese Irpef abbiano a che fare con la problematica dell'inerenza degli interessi passivi, problematica che sarebbe estranea alle imprese Ires.
L'intervento
Su questa tematica, va segnalata una recente presa di posizione della Cassazione (sentenza n. 2440/10), che propende decisamente per la tesi dell'interpretazione letterale dell'articolo 109 del Tuir: gli interessi passivi sono esclusi dal sindacato di inerenza.
La vicenda riguardava interessi passivi maturati da una società a fronte di finanziamenti ottenuti per i quali non era stato dimostrato l'utilizzo per obiettivi aziendali. Secondo l'agenzia delle Entrate, il passaggio dell'articolo 109, comma 5, del Tuir, non starebbe a dimostrare l'esclusione dal giudizio di inerenza degli interessi passivi ma solo attesterebbe che è diversa la misura di deducibilità, nel senso che essa è solo parziale, ma fermo restando il prerequisito dell'inerenza.
La Cassazione nella sentenza arriva a conclusioni diverse. Vede nell'articolo 109, comma 5, del Tuir una vera e propria deroga dal principio di inerenza, e giunge a tale conclusione ripercorrendo l'excursus storico della disposizione. Con il precedente Dpr 597/73 (articolo 74) il giudizio era chiaramente rivolto a tutti i costi nessuno escluso, mentre con il successivo articolo 75 del Dpr 917/86 (ora articolo 109) si è cambiato registro statuendo la deroga dall'inerenza per gli interessi passivi.
La tesi avrà certamente ripercussioni. La sentenza, però, riguarda uno scenario normativo in cui ancora non era stato promulgato l'attuale articolo 61 del Tuir e quindi c'è il pericolo di una separazione tra soggetti Irpef e soggetti Ires per quanto attiene al sindacato di inerenza degli interessi passivi: inclusi i primi, esclusi i secondi. Questa conclusione potrebbe essere motivata dalle regole più stringenti che presiedono la deducibilità degli interessi passivi in ambito Ires, ma certamente si presenta come una tesi poco sistematica, riguardando un principio generale che dovrebbe applicarsi a tutte le imprese.
I chiarimenti delle Entrate
Le precisazioni della circolare 38/E/2010 sulla deducibilità di interessi passivi
8Non si applicano le limitazioni sulla deducibilità previste dall'articolo 96 del Testo unico
delle imposte sui redditi
sia agli interessi dilatori
impliciti che a quelli esplicitati
8Gli interessi impliciti sono quelli che si generano nelle transazioni commerciali in presenza di pagamenti dilazionati mentre gli interessi espliciti sono espressamente pattuiti dalle parti contraenti nel contratto di compravendita
8Se i prestiti concessi ai dipendenti hanno natura finanziaria, gli interessi attivi maturati consentono la deduzione di un quota di interessi passivi dello stesso importo
8Il prestito deve essere necessariamente connotato da due caratteristiche fondamentali: non deve mancare l' obbligo di restituzione da parte del dipendente e, allo stesso tempo, deve essere prevista una specifica forma di remunerazione
Non sono soggetti a limitazioni gli interessi passivi derivanti da mutui ipotecari relativi all'acquisto o alla costruzione di immobili
LE CONDIZIONI NECESSARIE
01|La previsione riguarda solo le immobiliari di gestione (individuabili secondo le definizioni della risoluzione 323/E/2007)
02|Gli immobili non devono essere utilizzati direttamente né appartenere alla categoria dei beni merce
03|Gli immobili possono essere a destinazione abitativa o commerciale, purché non utilizzati direttamente dalla società e diversi dai beni merce
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